Коментар Правилника о остваривању права на пореско ослобођење за примања запосленог по основу сопствених акција које стекне без накнаде или по повлашћеној цени

Правилником су уређени услови које послодавци треба да испуне, као и докази и документација коју треба да поседују, ако желе да њихови запослени примају сопствене акције послодавца без пореских обавеза на зараде и да практично користе бенефиције добијених акција без накнаде или по повлашћеној цени.

Последњим изменама Закона о порезу на доходак грађана, објављеним у „Службеном гласнику РС” бр. 95/2018, иновирани су и утврђени нови општи услови под којима се омогућава пореско ослобођење на примања која запослени остварују добијајући сопствене акције послодаваца под повлашћеним условима. Наиме, према основном досадашњем решењу из члана 18. став 1. тачка 11) Закона о порезу на доходак грађана („Сл. гласник РС”, бр. 24/2001 … и 95/2018 – даље: Закон), не плаћа се порез на зараде на примања запосленог од послодавца по основу: сопствених акција, опција на сопствене акције или сопствених удела послодавца или акција, опција на акције или удела са послодавцем повезаног лица (даље: сопствене акције), које запослени стекне без накнаде или по повлашћеној цени од послодавца. Међутим, поменутим изменама Закона утврђено је да ће се ипак платити порез на зараде:

1) уколико запослени отуђи сопствене акције пре истека две године од дана стицања права располагања на тим акцијама – такве акције сматраће се опорезивом зарадом запосленог у моменту отуђења;

2) уколико послодавац или повезано лице послодавца откупи од запосленог сопствене акције – те акције сматраће се опорезивом зарадом запосленог у моменту откупа;

3) уколико запосленом престане радни однос код послодавца пре истека две године од дана стицања права располагања над сопственим акцијама (осим у случају престанка радног односа независно од његове воље и воље послодавца или услед стицања права на старосну пензију или ради заснивања радног односа код повезаног лица послодавца) – те акције сматраће се опорезивом зарадом запосленог исплаћеном на последњи дан трајања радног односа запосленог код послодавца.

Да подсетимо, у смислу Закона о привредним друштвима („Сл. гласник РСˮ, бр. 36/2011, 99/2011, 83/2014 – др. закон, 5/2015 и 44/2018) сопствене акције су акције које је акционарско друштво стекло од својих акционара, које друштво касније може да расподели запосленима у друштву или да их употреби за награђивање чланова Одбора директора, односно Извршног и Надзорног одбора. Ове акције „у рукама запосленихˮ по претходним одредбама Закона нису опорезоване порезом на зараде. Међутим, поменутим изменама Закона утврђена су наведена три критеријума по којима те акције постају предмет пореза на зараде, док је, истовремено, ставом 6. у члану 18. Закона министар финансија овлашћен да ближе уреди остваривање права на пореско ослобођење по овом питању.

Конкретни услови за пореско ослобођење на примања по основу сопствених акција

На основу поменутог законског овлашћења министар финансија донео је Правилник о остваривању права на пореско ослобођење за примања запосленог по основу сопствених акција које стекне без накнаде или по повлашћеној цени („Сл. гласник РСˮ бр. 50/2019 од 12. 7. 2019, ступио на снагу 20. 7. 2019. године – даље: Правилник), којим се ближе уређује остваривање права на пореско ослобођење које се остварује за примања запосленог по основу сопствених акција које без накнаде или по повлашћеној цени стекне од послодавца или од с послодавцем повезаног лица.

Према конкретним одредбама у члану 2. Правилника, пореско ослобођење за примања по основу сопствених акција стечених без накнаде или по повлашћеној цени од послодавца или од с послодавцем повезаног лица запослени може да оствари под следећим условима:

1) основ, начин и услови стицања сопствених акција од послодавца или од с послодавцем повезаног лица морају да буду уређени општим актом послодавца или с послодавцем повезаног лица, уговором о раду запосленог, односно другим актом/документом послодавца или с послодавцем повезаног лица (нпр. план награђивања групе, план давања бесплатних акција, посебан споразум са запосленим и сл.) који садржи основ, начин и услове стицања сопствених акција;

2) да датум стицања права располагања на сопственим акцијама, као и елементи који квалитативно и квантитативно опредељују сопствене акције (врста, број, проценат и сл.), са сигурношћу могу да се утврде;

3) да запослени није отуђио сопствене акције стечене од послодавца или од с послодавцем повезаног лица у року од две године од стицања права располагања на тим акцијама;

4) да послодавац или с послодавцем повезано лице нису од запосленог откупили сопствене акције;

5) да запосленом није престао радни однос код послодавца (осим у случају престанка радног односа независно од његове воље и воље послодавца или услед стицања права на старосну пензију или ради заснивања радног односа код повезаног лица послодавца) пре истека две године од дана стицања права располагања на сопственим акцијама.

Ови услови морају бити испуњени кумулативно. Дакле, запосленом морају да се, на пример, у уговору о раду прецизирају могућност, основ, начин и услови стицања сопствених акција од послодавца; из документа који донесе надлежни орган послодавца мора јасно да се види датум стицања права располагања на сопственим акцијама запослених и сви идентификациони подаци о акцијама; добијене сопствене акције запослени не сме да отуђи две године од дана њиховог стицања; запослени не сме да их прода послодавцу. Осим тога, пореско ослобођење оствариће се ако запослени није раскинуо радни однос код послодавца најмање две године од дана стицања акција.

Очигледно да ће ови услови за пореско ослобађање убудуће захтевати посебне мере и активности послодаваца пре него што приступе расподели сопствених акција запосленима.

Докази да су испуњени услови за пореско ослобођење

Одредбама чл. од 3. до 5. Правилника додатно се прописују подаци и чињенице које треба обезбедити да би се признало пореско ослобођење запосленима по основу примљених сопствених акција, и то конкретно:

1. Да је испуњен услов да запослени није отуђио сопствене акције стечене од послодавца у року од две године од стицања права располагања на тим сопственим акцијама – потврђује се:

– потписаном изјавом запосленог, датом под кривичном и материјалном одговорношћу, да није отуђио сопствене акције у року од две године од дана стицања права располагања на тим акцијама,

– одговарајућим документом из електронске базе података у Централном регистру, депоу и клирингу хартија о вредности у складу са законом којим се уређује тржиште капитала, односно

– у Регистру привредних субјеката у складу са законом којим се уређује регистрација привредних субјеката, односно

– другим документом са одговарајућег домаћег или иностраног регулисаног тржишта, МТП (мултилатерална трговачка платформа) тржишта или ОТЦ тржишта или из одговарајућег регистра, којим се неспорно утврђује да запослени није отуђио сопствене акције у року од две године од дана стицања права располагања.

2. Да је испуњен услов да послодавац или с послодавцем повезано лице нису од запосленог откупили сопствене акције – потврђује се изјавом законског заступника послодавца, датом под кривичном и материјалном одговорношћу, да послодавац, односно с послодавцем повезано лице није од запосленог откупило сопствене акције. Изузетно, када запослени стекне сопствене акције, по ком основу би се, ако нису испуњени услови за пореско ослобођење, применило самоопорезивање у смислу члана 100а Закона, да је наведени услов испуњен потврђује се изјавом запосленог, датом под кривичном и материјалном одговорношћу, да послодавац, односно с послодавцем повезано лице није од њега откупило сопствене акције.

3. Да је испуњен услов да запосленом није престао радни однос код послодавца (осим у случају престанка радног односа независно од његове воље и воље послодавца или услед стицања права на старосну пензију или ради заснивања радног односа код повезаног лица послодавца) пре истека две године од дана стицања права располагања на сопственим акцијама – потврђује се:

– уговором о раду запосленог и одговарајућим документом Централног регистра обавезног социјалног осигурања сагласно закону који уређује ту област, односно

– документом друге надлежне организације на основу ког може да се утврди да је запослени био осигураник запослени у периоду од две године од дана стицања права располагања на сопственим акцијама, или

– потврдом послодавца да је запослени непрекидно био у радном односу у периоду од две године од дана стицања права располагања на сопственим акцијама.

Изузетно, у случају да пре истека рока од две године од дана стицања права располагања на сопственим акцијама наступи неки од следећих разлога за престанак радног односа – престанак независно од воље запосленог и воље послодавца, услед стицања права на старосну пензију или ради заснивања радног односа код повезаног лица послодавца, да су испуњени услови за пореско ослобођење потврђује се одговарајућом документацијом којом са сигурношћу може да се утврди основ престанка радног односа (акт о престанку радног односа независно од воље запосленог и воље послодаваца, решење о пензији, документација медицине рада о утврђеном степену инвалидности, уговор о раду с лицем које је повезано с послодавцем и сл.).

Доказе да су испуњени наведени услови за остваривање пореског ослобођења прибавља лице које је, у складу са Законом, обвезник обрачунавања и плаћања пореза на зараде у свакој конкретној ситуацији, а то може бити:

1) послодавац, као обвезник обрачунавања и плаћања пореза на зараде по одбитку,

2) с послодавцем повезано лице, као обвезник обрачунавања и плаћања пореза на зараде по одбитку,

3) запослени, као обвезник обрачунавања и плаћања пореза на зараде самоопорезивањем.

Документација којом се доказује да је запослени био две године у радном односу после добијања сопствених акција послодавца прибавља се са стањем на последњи дан истека друге године од дана стицања права располагања на сопственим акцијама. Изузетно, Пореска управа у поступку контроле може да захтева ову документацију и пре истека рока од две године од дана када је запослени стекао право располагања на сопственим акцијама, уз остављање разумног рока за прибављање односно достављање документације.

Према томе, ако послодавци и запослени желе да ти запослени и даље примају сопствене акције послодавца без пореских обавеза на зараде и да практично користе бенефиције добијених акција без накнаде или по повлашћеној цени од послодавца, морају да испуне све наведене услове, да обезбеде доказе за то и да припреме потребну документацију. Несумњиво је да ће одредбе Правилника битно утицати на наредне поступке послодаваца у поступцима расподеле стечених сопствених акција запосленима, и то у делу који је овде представљен, а то су прописане активности ради обезбеђења пореског ослобођења за примања запослених по основу сопствених акција које стекну од својих послодаваца без накнаде или по повлашћеној цени.