Раздвајајући област рачуноводства од ревизије, нови Закон о рачуноводству има за циљ да детаљније и свеопштије регулише област рачуноводства у Републици Србији и усагласи је с међународном праксом и пословним стандардима Европске уније
Нови Закон о рачуноводству („Сл. гласник РС”, бр. 62/2013, у даљем тексту: Закон) дефинише обвезнике/правне субјекте на које се односе одредбе самог закона, нове критеријуме за разврставање правних лица, организацију рачуноводства (и рачуноводствене исправе у привредном субјекту), услове и начин вођења пословних књига, признавање и вредновање позиција у финансијским извештајима, састављање, достављање и јавно објављивање финансијских и годишњег извештаја о пословању, Регистар финансијских извештаја, предвиђа Националну комисију за рачуноводство, као и надзор над спровођењем одредаба овог закона.
Субјекти на које се Закон односи јесу:
1) привредна друштва, Народна банка Србије, банке и друге финансијске институције (над којима надзор врши НБС), друштва за осигурање, даваоци финансијског лизинга, пензијски и инвестициони фондови и друштва за управљање пензионим, односно инвестиционим фондовима, берзе и брокерско-дилерска друштва, факторинг друштва, задруге, установе које обављају делатност ради стицања добити, као и друга правна лица утврђена овим законом;
2) политичке организације, синдикалне организације са својством правног лица, фондације и задужбине, удружења, коморе, цркве и верске заједнице (у делу обављања привредне или друге делатности), правна лица чије се пословање делом финансира из јавних прихода или других наменских извора, а делом или у целини по основу учлањења и која се не оснивају ради стицања добити;
3) предузетници (физичка лица која самостално обављају привредну делатност ради стицања добити) који пословне књиге воде по систему двојног књиговодства;
4) огранци и други организациони делови страних правних лица са седиштем у иностранству, који обављају привредну делатност у Републици Србији.
Одредбе овог Закона не односе се на директне и индиректне кориснике буџетских средстава, већ се на њих примењује Закон о буџетском систему („Сл. гласник РС”, бр. 54/2009, 73/2010, 101/2010, 101/2011, 93/2012, 62/2013 и 63/2013 – испр.).
Нови Закон је донео низ законских решења, која би требало да област рачуноводства у Републици Србији приближе стандардима ЕУ. Нови Закон предвиђа могућност да правна лица сама, у великом делу, дефинишу и интерним актима уреде одређене области у вези с рачуноводственом политиком и у том смислу је либералнији од претходног закона који је уређивао ову област. Тако нови Закон предвиђа да правна лица, односно предузетници, општим актом уређују организацију рачуноводства на начин који омогућава свеобухватно евидентирање, као и спречавање и откривање погрешно евидентираних пословних промена, уређују интерне рачуноводствене контролне поступке (контролни механизми треба да обухвате организацију, методологију и евиденцију очувања имовине и веродостојности финансијских извештаја), утврђују рачуноводствене политике, одређују лица која су одговорна за законитост и исправност настанка пословне промене и састављање и контролу рачуноводствених исправа о пословној промени, уређују кретање рачуноводствених исправа и утврђују рокове за њихово достављање на даљу обраду и књижење у пословним књигама, а све у складу са овим Законом.
Закон даље предвиђа могућност да правно лице, односно предузетник, општим актом уређује школску спрему, радно искуство и остале услове за лице које је одговорно за вођење пословних књига и састављање финансијских извештаја. Закон садржи и императивне норме у смислу да прописује да се све пословне књиге, извештаји и одлуке састављају на српском језику, као и да се сви износи у пословним књигама, финансијским извештајима, одлукама, као и друге финансијске информације, изражавају у динарима (РСД).
Основна решења које доноси нови Закону
Закон дефинише нове критеријуме за разврставање правних лица по величини (исти су уподобљени са стандардима ЕУ), и први пут уводи нову категорију правних лица – микро правна лица. Према Закону, правна лица се разврставају на микро, мала, средња и велика, у зависности од просечног броја запослених, пословног прихода и просечне вредности пословне имовине утврђених на дан састављања редовног годишњег финансијског извештаја у пословној години. Ради лакшег праћења, у прилогу овог текста, дата је Табела 1 с наведеним критеријумима за сваки ентитет посебно.
Разврставање врши само правно лице или предузетник усвајањем Одлуке о разврставању привредног друштва за одређену годину, донету на дан састављања финансијских извештаја. Одлуку о разврставању правно лице или предузетник доставља пореској управи и о њој обавештава Агенцију за привредне регистре (у даљем тексту: АПР). Новооснована правна лица разврставају се на основу података из финансијских извештаја за пословну годину у којој су основана и броја месеци пословања, а утврђени подаци користе се за ту и наредну пословну годину. Ако правно лице одбије да достави или погрешно разврста правно лице, АПР ће на основу доступних података само обавити разврставање. У складу са Законом, предузетници се по величини разврставају у микро правна лица.
Закон изоставља обавезу средњих и малих правних лица од обавезне примене Међународних рачуноводствених стандарда (даље: МРС), односно Међународних стандарда финансијског извештавања (даље: МСФИ). Мала и средња правна лица сада, према Закону, примењују Међународне стандарде финансијског извештавања за мала и средња правна лица (даље: МСФИ за МСП), који су прилагођени величини и економској снази ових правних лица. Од обавезне примене МРС/МСФИ изостављене су категорије микро и друга правна лица, која према Закону сада примењују упрошћена правила за вођење пословних књига, уз остављену опцију да примењују МСФИ за МСП. Прецизније речено, МРС и МСФИ примењују велика правна лица, правна лица која састављају консолидоване финансијске извештаје, јавна друштва и друштва која се припремају да постану јавна, као и средња правна лица која се за то определе.
МСФИ за МСП примењују мала и средња правна лица (уз изузетак средњих која се определе за МРС/МСФИ), као и микро и друга правна лица која могу бирати између МСФИ за МСП и правилника које треба да донесе министар надлежан за послове финансија, а који се заснива на општим рачуноводственим начелима.
Невладине организације (удружења), задужбине, фондације ослобођене су од обавезне примене сложених Међународних рачуноводствених стандарда, тј. закон им даје могућност да примењују упрошћена правила за вођење пословних књига.
Новим Законом уведена је колективна одговорност органа управљања и надзорног органа у правном лицу за састављање, тачност и објављивање финансијских извештаја. Ово правно решење усклађено је са Законом о привредним друштвима који предвиђа принцип колективне одговорности управљачких органа правног лица за резултате и законитост рада, укључујући ту и састављање и објављивање финансијских извештаја. Тако Закон предвиђа да финансијске извештаје усваја скупштина или други надлежни орган правног лица, односно предузетник, а потписује законски заступник правног лица, односно предузетник. За истинито и поштено приказивање финансијског положаја и успешности пословања правног лица, одговоран је законски заступник, орган управљања, надзорни орган правног лица (односно предузетник) и лице које је одговорно за вођење пословних књига и састављање финансијских извештаја.
Закон предвиђа да се књижење пословних промена на рачунима имовине, обавеза и капиталу, приходима и расходима врши на основу веродостојних рачуноводствених исправа. Рачуноводствена исправа представља писани документ или електронски запис о насталој пословној промени, која обухвата све податке потребне за књижење у пословним књигама, тако да се из рачуноводствене исправе недвосмислено може сазнати основ, врста и садржај пословне промене. Рачуноводственом исправом сматра се и исправа примљена телекомуникационим путем или путем сервиса за електронску размену података (electronic data interchange, EDI). Састављена као електронски запис, рачуноводствена исправа треба да садржи потпис или другу идентификациону ознаку одговорног лица, односно лица овлашћеног за издавање рачуноводствене исправе, односно електронски потпис у складу са законом. Потписом, односно другом идентификационом ознаком, одговорно лице потврђује да је рачуноводствена исправа веродостојна (потпуна, истинита, рачунски тачна и да приказује пословну промену).
Друга новина Закона огледа се у предвиђању достављања финансијских извештаја електронским путем уз примену квалификованог електронског потписа. Електронски потпис је скуп података у електронском облику који су придружени или су логички повезани са електронским документом и који служе за идентификацију потписника (члан 2. Закона о електронском потпису, „Сл. гласник РС”, бр. 135/04). Квалификовани електронски потпис (у односу на податке у папирном облику) има исто правно дејство и доказну снагу као и својеручни потпис, односно својеручни потпис и печат.
Почетак примене електронског достављања финансијских извештаја предвиђен је за велика, средња и мала правна лица – почев од финансијских извештаја за 2014. годину, а за микро правна лица – почев од финансијских извештаја за 2015. годину.
Извештаји потписани квалификованим електронским потписом законског заступника, достављају се АПР-у у електронском облику. Ово законско решење требало би да позитивно утиче на ефикасност коришћења електронског начина достављања финансијских извештаја уз пратеће олакшавање уноса и обраде података у АПР-у, као и да у значајној мери смањи трошкове привредних субјеката и време које се изгуби услед физичког достављања.
Закон даље предвиђа обавезу за правна лица, односно предузетнике, да састављају редовне годишње финансијске извештаје за пословну годину која је једнака календарској, као и да састављају ванредне финансијске извештаје у случајевима предвиђеним Законом. Правна лица која имају контролу (контролно, односно матично правно лице) над једним или више правних лица (зависно правно лице), у складу са захтевима МСФИ, обавезна су да састављају, приказују, достављају и обелодањују консолидоване финансијске извештаје.
Консолидовани годишњи финансијски извештаји састављају се под истим датумом као и редовни извештаји матичног правног лица. Изузетно, уколико вредности имовине и пословног прихода матичног правног лица, као и оних зависних, у збиру не прелазе половину критеријума за мало правно лице, матично правно лице није обавезно да саставља, доставља и обелодањује консолидоване финансијске извештаје.
Мала и средња правна лица (осим јавних друштава која су извршила најмање једну примарну јавну понуду хартија од вредности и исту укључила на организовано тржиште) нису дужна да састављају годишњи извештај о пословању, с тим што су информације о откупу сопствених акција, односно удела, дужна да наведу у Напоменама уз финансијске извештаје ако су обавезна да их састављају.
Правна лица и предузетници дужни су да, пре састављања финансијских извештаја, усагласе међусобна потраживања и обавезе што се доказује одговарајућом исправом (поверилац је дужан да, пре састављања финансијских извештаја, достави дужнику списак неплаћених обавеза).
Правна лица, односно предузетници, дужни су да редовне годишње финансијске извештаје за претходну годину доставе АПР-у, ради јавног објављивања, најкасније до 30. јуна наредне године, осим ако посебним законом није другачије уређено. Правна лица, која имају пословну годину различиту од календарске, дужна су да редовне годишње финансијске извештаје за извештајну годину доставе АПР-у најкасније у року од шест месеци од дана када су ти извештаји састављени. Правна лица која састављају консолидоване годишње финансијске извештаје (матична правна лица) дужна су да те извештаје доставе АПР-у најкасније до 31. јула наредне године, осим ако посебним законом није другачије уређено.
Матична правна лица могу да одлуче да годишњи извештај о пословању и консолидовани годишњи извештај о пословању прикажу као један извештај који треба да садржи све информације од значаја за економску целину. Даље, правна лица, односно предузетници који састављају ванредне финансијске извештаје дужни су да их доставе АПР-у, ради јавног објављивања, у року од 60 дана од дана на који се ти извештаји састављају. Правна лица и предузетници дужни су да, за статистичке и друге потребе, доставе Агенцији до краја фебруара наредне године: Биланс стања, Биланс успеха и Статистички извештај за пословну годину која је једнака календарској.
Закон предвиђа могућност да се вођење пословних књига и састављање финансијских извештаја може уговором у писаној форми поверити привредном друштву или предузетнику који има регистровану претежну делатност за пружање рачуноводствених услуга (шифра делатности 69.20 – Рачуноводствени, књиговодствени и ревизорски послови, пореско саветовање). Ова могућност се не односи на Народну банку Србије, банке и друге финансијске институције над којима, сагласно закону, надзор врши Народна банка Србије, на друштва за осигурање, даваоце финансијског лизинга, добровољне пензијске фондове, друштва за управљање добровољним пензијским фондовима, инвестиционе фондове, друштва за управљање инвестиционим фондовима, берзе, брокерско-дилерска друштва и факторинг друштва.
Поред редовног пописа на крају пословне године, Закон уводи обавезу вршења пописа имовине и обавеза и на почетку пословања за правна лица и предузетнике, на основу ког се саставља биланс оснивања који представља документ за отварање пословних књига на почетку пословања.
Закон прецизира рокове чувања рачуноводствених исправа, пословних књига и финансијских извештаја. У пословне књиге спадају дневник, главна књига и помоћне књиге. Пословне књиге воде се у складу с начелом непроменљивог записа о насталој пословној промени и у њих се подаци уносе на основу рачуноводствених исправа. Дневник је пословна књига у коју се евиденције о пословним променама уносе према редоследу њиховог настанка. Главна књига садржи рачуне утврђене контним оквиром, у складу с потребама правног лица. Помоћне књиге су аналитичке евиденције које се воде одвојено за нематеријална улагања, некретнине, постројења и опрему, инвестиционе некретнине, залихе, потраживања, обавезе и др. Пословне књиге се закључују после књижења свих пословних промена и обрачуна на крају пословне године, као и у случајевима статусних промена, престанка пословања и у другим прописаним случајевима.
Према Закону, дневник и главна књига се чувају 10 година, док се помоћне књиге чувају пет година, од дана њиховог закључивања. Трајно се чувају исплатне листе
или аналитичке евиденције зарада. Пет година се чувају исправе на основу којих се уносе подаци у пословне књиге и исправе платног промета у овлашћеним финансијским институцијама платног промета. Прописан је посебан рок од 10 година за чување Годишњег извештаја о пословању, док је за чување финансијских извештаја и извештаја о ревизији прописан досадашњи рок чувања од 20 година. Рокови чувања рачуноводствених исправа и пословних књига рачунају се од последњег дана пословне године на коју се односе. Рачуноводствене исправе, пословне књиге и финансијски извештаји чувају се у оригиналу или коришћењем других средстава архивирања (на пример, електронских медија, као оригинална електронска документа или дигиталне копије). Министар надлежан за послове финансија може донети подзаконски акт којим се ближе уређују услови и начин чувања рачуноводствених исправа у електронском облику. При отварању поступка ликвидације или стечаја, рачуноводствене исправе и пословне књиге записнички се предају ликвидационом, односно стечајном управнику.
Закон предвиђа да су лица која састављају и врше пријем рачуноводствених исправа дужна да рачуноводствену исправу и другу документацију у вези с насталом променом доставе на књижење најкасније у року од три радна дана од дана када је пословна промена настала, односно у року од три радна дана од датума пријема. Такође, она су дужна да рачуноводствене исправе прокњиже у пословним књигама најкасније у року од пет радних дана од дана пријема.
Закон прописује да се ревизија редовних годишњих и консолидованих годишњих финансијских извештаја обавља у складу с прописима којим се уређује ревизија. Усвајањем Закона о ревизији („Сл. гласник РС”, бр. 62/2013) област ревизије уређује се посебним законским и подзаконским прописима. Ревизија редовних годишњих финансијских извештаја обавезна је за сва велика и средња правна лица, јавна друштва, као и сва правна лица и предузетнике чији пословни приход остварен у претходној пословној години прелази 4.400.000 евра у динарској противвредности.
Уведена је законска обавеза правног лица које није имало пословних догађаја, нити у пословним књигама има податке о имовини и обавезама, да до краја фебруара наредне године достави АПР-у изјаву о неактивности која се односи на извештајну годину и доставља се у електронском облику.
Податке из финансијских извештаја АПР јавно објављује на својој интернет страници и то најкасније до 31. октобра наредне године за извештајну годину. Приступ финансијским извештајима и документацији које израђују правна лица и предузетници (за последње три године) бесплатан је. АПР у оквиру Регистра финансијских извештаја води и базу података о бонитету. АПР је дужна да Народној банци Србије, Пореској управи и Републичком заводу за статистику омогући приступ или достави податке за статистичке и друге потребе, такође, без накнаде. На захтев грађана, АПР даје изворне податке или копије годишњег финансијског извештаја, годишњег извештаја о пословању или извештаја ревизора и пружа друге услуге.
Надзор у смислу провере исправности вођења рачуноводствене евиденције за правна лица и предузетнике врши Пореска управа, док га за банке и друге финансијске институције и друштва за осигурање обавља Народна банка Србије.
Нови Закон предвиђа и казне за привредне преступе. Тако (навешћемо само неке) новчаном казном од 100.000 до 3.000.000 динара казниће се за привредни преступ правно лице, ако се не разврста на микро, мало, средње или велико правно лице, не саставља и не приказује финансијске извештаје, не изврши ревизију финансијских извештаја, не састави годишњи извештај о пословању, не достави АПР-у финансијске извештаје, годишње извештаје о пословању, ревизорски извештај и др. За наведене радње казниће се за привредни преступ и одговорно лице у правном лицу, новчаном казном од 20.000 до 150.000 динара.
Закон предвиђа казне и за предузетника у износу од 100.000 до 500.000 динара. У смислу казнене политике нови Закон је само повисио доњу границу новчане казне за предузетника, док је у свему осталом износ казни остао идентичан решењима у старом Закону о рачуноводству и ревизији.
Уместо закључка
Даном ступања на правну снагу новог Закона престао је да важи Закон о рачуноводству и ревизији („Сл. гласник РС”, бр. 46/06, 111/09 и 99/11 – др. закон), осим одредаба члана 37, члана 38. ст. 15, члана 40. ст. 3. и члана 45. тог закона које престају да важе 31. децембра 2013. године, одредаба члана 2. ст. 5, чл. 15, 26, 30. и 31. које престају да важе 30. децембра 2014. године и одредбе члана 2. ст. 6. које престају да важе 30. децембра 2015. године.
Нови Закон предвиђа да ће се подзаконска акта за спровођење одредаба овог закона донети најкасније у року од шест месеци од дана ступања на правну снагу овог закона, са одложеном применом од финансијских извештаја који се састављају на дан 31. децембра 2014. године. До усвајања нових подзаконских аката и њихове примене, примењиваће се они донети на основу старог закона.
[signoff]
Правно лице и предузетник који врше обраду података на рачунару дужни су да користе стандардни (лиценцирани) рачуноводствени софтвер који омогућава функционисање система интерних рачуноводствених контрола и онемогућава брисање прокњижених пословних промена.
[/signoff]
[signoff]
СТАТИСТИКА
Од укупно 91.536 предузећа у Републици Србији (према званичним подацима РЗЗС) која су била активна у 2012. години, класификовано према величини правних лица, било је: 79.189 микро (86,5%), 9.699 малих (10,6%), 2.142 средњих (2,3%) и 506 великих (0,6%.)
Према укупном оствареном годишњем промету заступљеност је била: микро (17,3%), мала (22,7%), средња (21,5%) и велика (38,5%).
[/signoff]
Табела 1: Критеријуми разврставања правних лица
| Критеријум | Врста правног лица | |||
| Величина правног лица | Микро | Мала | Средња | Велика* |
| Број запослених | до 10 | од 10 до 50 | од 50 до 250 | преко 250 |
| Приходи (ЕУР)** | до 700.000 | од 700.000 до 8.800.000 | од 8.800.000 до 35.000.000 | преко 35.000.000 |
| Вредност пословне имовине (ЕУР)** | до 350.000 | од 350.000 до 4.400.000 | од 4.400.000 до 17.500.000 | преко 17.500.000 |
*У велика правна лица разврставају се правна лица која прелазе два од три наведена критеријума
** ЕУР у динарској противвредности, по званичном средњем курсу, који утврђује НБС, а који важи последњег дана пословне године за коју се саставља редован годишњи финансијски извештај